Контроль только одного из дочерних предприятий холдингане очень эффективен, поскольку риски, устраненные в однойкомпании, могут присутствовать в остальных. Выход из такойситуации – проведение так называемого федерального аудита.
Федеральные аудиты проводятсяпо единой программе одновре-менно во всех дочерних предприятиях холдинга, планируются и координируются подразделением внутреннегоаудита штаб-квартиры (департамент ВА). По их итогам для руководства штаб-квартиры формируется сводный отчет, если входе аудита изучается несколько вопросов,или служебная записка с приложением сводной детальной информации, если изучаетсяединственный вопрос.
Личный опыт
Игорь Миронов , риск-менеджер SABMiller RUS
Аудит, проводимый одновременно по единой программе во всех дочерних компаниях, позволяетсразу оценить адекватность и эффективность установленного контроля, сделать вывод о том, являются ли выявленные недостатки типичными длявсех структурных подразделений или же характерны только для некоторых из них. Кроме того,при одновременном аудите возможных злоупотреблений практически исключена утечка информации о целях аудита. Дополнительным плюсомиспользования одной аудиторской программы внескольких компаниях является экономия времени для ее составления, выполнения и согласования с менеджментом. К тому же руководствуголовной компании удобнее анализировать состояние контроля в дочерних структурах по унифицированным критериям: сравнивать разнородныеданные часто трудоемко и неэффективно.
Особенности федеральногоаудита
Основная цель федерального аудита – информировать менеджмент штаб-квартирыо вопросах и рисках, в отношении которыхцелесообразно принять централизованноерешение. Цели, объекты, а также методыпроведения аудита закрепляются в программе аудита. Отметим, что сама возможностьего проведения, а также эффективность зависят от нескольких факторов.
Необходимые условия
Организация федерального аудита требует выполнения ряда условий1. Во-первых, аудируемые предприятия должны иметь схожую номенклатуру продукции (услуг) или,по крайней мере, схожие бизнес-процессы. Во-вторых, структура управления службойВА должна быть централизована, то естьотделы внутреннего аудита (отделы ВА) вдочерних предприятиях должны подчиняться департаменту ВА в штаб-квартире.
Не менее важны независимый статусвнутренних аудиторов и достаточный уровень их полномочий (закрепляются Положением об отделе ВА), а также атмосферасотрудничества между аудиторами и функциональными подразделениями. Доступвнутренних аудиторов к необходимой информации или сотрудникам не долженограничиваться. Кроме того, требуетсяподдержка деятельности внутренних аудиторов руководителями всех уровней. Функциональные руководители штаб-квартирыдолжны располагать реальными рычагамивлияния на менеджмент дочерних предприятий (это реализуется, например, черезматричную структуру управления).
Личный опыт
Андрей Елинсон , директор по корпоративному управлению и внутреннему контролю компании «Базовый элемент», CPA, CFE
В ходе практической работы мы пришли к выводу,что в небольшом городе достаточно трудно обеспечить независимость аудитора от генеральногодиректора предприятия, даже если его компенсационный пакет утверждается комитетом по аудитуили руководителем главного управления по внутреннему аудиту, а заработная плата начисляется вголовной компании. Поэтому в некоторых нашихкомпаниях при аудите крупных производственныхактивов мы решили использовать принцип ротации. Аудиторы, работающие на одних предприятиях, проверяют соседние, а на своих занимаютсяконсультационной работой – проводят небольшиеревизии, участвуют в построении эффективнойсистемы внутреннего контроля.
Программа аудита
Программа федерального аудита включаетцели и объекты аудита, перечень связанныхс ними рисков, подлежащих тестированию,а также методику аудита: вопросы для интервью с ответственными лицами, описаниеаудиторских тестов, указания, какие выводынеобходимо сделать в результате выполнения соответствующих пунктов программы.
Личный опыт
Игорь Миронов , риск-менеджер SABMiller RUS
При составлении программ для централизованного аудита я бы порекомендовал проводитьтщательную оценку рисков (по теме предполагаемого аудита) во всех компаниях и выявлятьобщие среди них. Тем не менее аудиторскиетесты контроля по специфичным рискам, характерным для некоторых компаний, должныбыть включены в унифицированную программукак дополнение, предназначенное именно дляэтих компаний. Аудиторам из других компанийнеобходимо сообщить о потенциальном наличиитаких рисков.
Федеральный аудит позволяетоперативно выявлять и устранять риски одновременно вовсех дочерних предприятиях
Если время, выделенное на проведениеаудита, ограничено, а круг вопросов, подлежащих изучению, обширен, возникает необходимость выбрать наиболее важные их них.Для этого программу аудита можно протестировать на одном из дочерних предприятий – провести так называемый пилотныйаудит, в ходе которого выявляются наиболеепроблемные области. Опираясь на полученную информацию, программу можно принеобходимости скорректировать.
Федеральный аудит может пройти гораздо позже пилотного проекта или, к примеру, департамент ВА значительно изменитпрограмму. В этом случае отдел ВА, проводивший пилотный аудит, должен принятьучастие в федеральном наравне с остальными отделами.
Если круг и актуальность вопросов, включаемых в программу, не вызывают сомнений,пилотный аудит можно не проводить. Однакоимеет смысл зарезервировать некоторый запас времени. Не исключено, что в отдельныхдочерних предприятиях холдинга выявятсявопросы, требующие изучения и в остальных. Тогда программа федерального аудитаможет быть дополнена, а соответствующиевопросы изучены всеми отделами ВА.
Компетенции участников
Программа и план проведения федеральныхаудитов могут быть разработаны департаментом ВА как самостоятельно, так и с привлечением отделов ВА дочерних предприятий.Утверждение плана и программы находится в компетенции департамента ВА, он жеотвечает за обобщение результатов аудита(сводная детальная информация), формирование сводного отчета и плана устранениязамечаний для штаб-квартиры. Основнойобъем исследований проводится отделамиВА (рисунок).
Сроки и этапы
Поскольку федеральный аудит проводится на предприятиях холдинга в одни и теже календарные сроки и с фиксированнымбюджетом времени (суммой рабочих часов,выделенных на аудит), необходимо учестьграфики отпусков и командировок как сотрудников ВА, так и ответственных лиц, ккоторым планируется обратиться за информацией. Кроме того, нежелательно назначать аудит на период наибольшей занятостисотрудников подразделений, участвующих ваудите, или максимальной нагрузки информационных систем. Так, в ОАО «МегаФон»внутренние аудиторы стараются не делатьзапросы к информационно-биллинговымсистемам дочерних предприятий в периодвыставления счетов абонентам.
Федеральный аудит включает те же этапы, что и обычный аудиторский проект: планирование аудита, его проведение, выпускотчета, разработку плана мероприятий поустранению замечаний и контроль его исполнения. Однако в деталях на всех перечисленных этапах отличия все-таки есть.
Планирование работ
Само определение – федеральный аудит –предполагает централизованное планирование работ. При этом департамент ВА можетуточнить пожелания руководителей функциональных направлений штаб-квартиры,а также учесть опыт проведения схожих аудитов отделами ВА дочерних предприятий.Чтобы узнать мнения функциональных руководителей, целесообразно провести такназываемую открывающую встречу.
Рисунок Основные функции сотрудников службы внутреннего аудитапри проведении федеральных внутренних аудиторских проверок
Способы планирования
Чтобы выбрать верный подход к планированию, нужно взвесить достоинства и недостатки каждого из методов.
Единолично. Если вопросы, включаемые в программу аудита, не требуют детальных знаний бизнес-процессов дочерних предприятий, план и программа аудитамогут быть составлены самостоятельнодепартаментом ВА штаб-квартиры. Такойподход ускоряет этап планирования, однако может существенно замедлить реализацию аудиторского проекта в целом.Во-первых, если в ходе аудита в одном издочерних предприятий вдруг обнаружатсяне учтенные ранее риски, то потребуетсякорректировка единой программы аудита. Понадобится провести дополнительное интервью и тесты в других предприятиях холдинга. Во-вторых, не участвуя вразработке программы, отделы ВА могутпо-разному интерпретировать ее вопросы,соответственно, получить неоднородныерезультаты. В итоге тот или иной вопроспотребуется изучить повторно.
Менеджмент дочерних предприятий, даже согласовав детальную информацию, вовсе необязательно согласится с выводами, сделанными на ее основе
С участием отдела ВА. К разработке плана и программы федерального аудита можнопривлечь отдел ВА, который уже проводилаудит по аналогичной теме. Так можно сократить затраты времени на формированиепрограммы аудита, поскольку уже известныриски, которые могут проявиться и в другихдочерних предприятиях. К тому же отделомВА уже была разработана программа с вопросами и тестами по теме аудита, и примерно известно, сколько времени понадобитсядля сбора данных. С другой стороны, каки в случае единоличного планирования, неисключена различная интерпретация программы другими отделами ВА.
Коллегиально. Обсуждение плана ипрограммы с участием нескольких или всех отделов ВА следует использовать при комплексных аудитах, затрагивающих широкийкруг вопросов. Этот способ планированияпозволяет выбрать для исследования наиболее важные по общему мнению вопросы.Риск неоднозначной трактовки программыотделами ВА снижается. Чтобы обсуждение не слишком затянулось, рекомендуетсяограничить круг участников, их число повозможности не должно быть более десяти. Чтобы при этом не потерять в качестве,желательно привлечь наиболее опытныхсотрудников.
Презентация целей аудита
В зависимости от сложности исследуемых проблем этап планирования федерального аудита иногда разумно завершить «открывающей встречей». Она представляет собой презентацию целей и программы аудита руководителям функциональных направлений штаб-квартиры, а в некоторых случаях – и менеджменту дочерних предприятий. Таким образом можно не только уточнить программу, но и заручиться содействием присутствующих на встрече руководителей. В дальнейшем это поможет соблюсти сроки аудита и снизить противодействие сотрудников, с которыми предстоит взаимодействовать внутренним аудиторам.
Открывающую встречу можно не проводить, если федеральный аудит затрагиваетограниченный спектр вопросов, когда нетребуются дополнительные консультациии поддержка со стороны функциональныхуправлений, а также если аудит нельзя илинецелесообразно перенести на другое время. Главное преимущество такого подхода –быстрое начало проекта. Кроме того, можновыявить проблемы, для обнаружения которых менеджмент мог бы создать препятствия, если бы знал заранее о сроках и целяхфедеральных аудитов. Если же менеджментво внутреннем аудиторе видит союзника,советы которого ведут к росту эффективности бизнеса, то все-таки рекомендуетсяпосвящать менеджмент в цели аудита. Тогда можно рассчитывать на реализацию отдельных улучшений еще до издания планаустранения замечаний.
Управление и координация аудита
Управление и координация аудита можетосуществляться как департаментом ВАштаб-квартиры, так и одним из отделовВА. Выбор варианта определяется уровнемсложности федерального аудита.
Если за управление и координацию отвечает департамент ВА, он может влиятьна ход аудита и контролировать качестворезультатов. Однако время и возможностисотрудников департамента ВА ограничены. По оценке автора, один сотрудник можеткурировать не более одного-двух комплексных аудитов в квартал. С учетом сказанногодепартаменту ВА следует координироватьлишь комплексные аудиты, затрагивающиеинтересы нескольких функциональных направлений.
Сравнительно простые федеральные аудиты, охватывающие небольшой круг вопросов в рамках одного функциональногонаправления, может координировать тототдел ВА, руководитель которого, по мнению департамента ВА, наиболее опытен иквалифицирован. Минусом здесь являетсяневозможность для департамента ВА повлиять на процесс аудита, хотя он продолжаетнести полную ответственность за качествовыводов и рекомендаций. Кроме того, аудиторский проект неизбежно удлиняется:департаменту ВА потребуется некотороевремя на приемку и анализ результатов,полученных отделом ВА – координаторомпроекта. Почти всегда требуется дополнительное время на редактирование отчета идетальной информации.
Подведение итогов
Федеральный аудит подразумевает получение сводного отчета по группе предприятий.Поэтому важно обеспечить соответствиесводного отчета департамента ВА и локальных отчетов отделов аудита. После согласования с менеджментом происходит выпускотчетов. Далее следует приступать к разработке планов мероприятий по устранениюзамечаний, включенных в отчеты ВА.
Оформление результатов аудита
Для каждого федерального аудита разрабатываются единые формы двух документов,а именно отчета и детальной информации кнему. Документ «Детальная информация»должен включать замечание с описаниемситуации, используемые критерии оценки, риски и оценку их эффекта, причину наблюдаемой ситуации и рекомендациипо устранению замечания. Сотрудник, ответственный за координацию федерального аудита, в зависимости от спецификиисследуемых вопросов может включатьв форму детальной информации все указанные блоки либо только часть из них.Отчет по федеральному аудиту содержитперечень замечаний и краткие комментарии внутренних аудиторов (со ссылкой насоответствующий пункт детальной информации). В него также могут включаться икомментарии менеджмента.
Федеральный аудит подразумевает получение сводного отчетапо группе предприятий
Одобрение детальной информации
Проект детальной информации отделов ВА согласовывается с менеджментом дочерних предприятий и департаментом ВА. Менеджмент высказывается в отношениикорректности и объективности сведений,департамент ВА оценивает их достаточность и однородность (способность к консолидации). Если в детальной информации какого-либо отдела ВА обнаруженынедостатки или в ходе аудита выявленыдополнительные риски, не учтенные ранеев программе, департамент ВА формирует«сводный вопросник». В соответствии сним отделы аудита проводят дополнительные исследования, дорабатывают детальную информацию. Получив последнюю,департамент ВА сообщает, все ли вопросы сняты. Затем для контроля правильности консолидации сводная детальнаяинформация направляется отделам ВА, что позволяет убедиться в корректнойинтерпретации данных отделов ВА. Принеобходимости вносятся корректировкии уточнения.
Выпуск и согласование отчетов
После того как детальная информация согласована, начинается традиционно самыйсложный и конфликтный этап – согласование и выпуск отчетов ВА. Менеджментдочерних предприятий далеко не всегдасоглашается с выводами, содержащимисяв них.
Сводный (консолидированный) отчетготовится департаментом ВА. Он включает наиболее важные замечания, требующие централизованного (на уровне штаб-квартиры) решения. Нехарактерные длябольшинства дочерних предприятий илинедостаточно существенные в масштабахтой или иной функции в холдинге замечания отражаются только в отчетах отделовВА дочерних предприятий (выпускаются одновременно со сводным отчетом).
Исходя из практики, менеджмент дочерних предприятий, даже согласовав детальную информацию, вовсе не обязательносогласится с выводами, сделанными на ее основе и включенными в локальный отчет по федеральному аудиту. Если разногласиясуществуют лишь по небольшому количеству вопросов, отчет все же выпускается. При этом спорные моменты сопровождаются комментариями, раскрывающимиточку зрения менеджмента. В исключительных случаях, когда менеджмент дочернего предприятия не согласовывает отчетбез обоснования (к примеру, это будетравнозначно признанию допущенного менеджментом превышения полномочий), отвыпуска локального отчета целесообразно отказаться. Выпуск и согласование отчетаозначают согласие менеджмента устранять включенные в отчет замечания. Когда же отчет не выпущен, у отдела ВА отсутствует формальное основание для разработки плана устранения замечаний в соответствующем дочернем предприятии. Однако поскольку федеральный аудит проводится прежде всего в интересах штаб-квартиры,последняя сможет самостоятельно инициировать необходимые изменения в дочернем предприятии и без локального плана устранения замечаний.
Планы устранения замечаний
На завершающей стадии подготовки отчета по федеральному аудиту рекомендуется провести «закрывающую встречу» с руководителями функциональных направлений и представить им результаты аудита. Этопозволяет донести до высшего менеджмента важнейшие выводы, а также облегчает последующую разработку плана устранения замечаний.
Проект плана устранения замечаний для штаб-квартиры готовится департаментом ВА. Он согласовывается с функциональными руководителями, которые уточняют мероприятия по устранению замечаний, указывают ответственных лиц и сроки реализации. План должен быть ориентирован на распространение в холдинге лучшего опыта дочерних предприятий, а иногда – лучшей отраслевой практики. Обычно для этого предлагается выработать единое для всех предприятий холдинга решение или регламент в тех областях, где отсутствие единого подхода ведет к дополнительным рискам (например, в области налогообложения). Те пункты плана, по которым штаб-квартира должна будет выработать указания для дочерних предприятий, имеет смысл «зеркально дублировать» в локальных планах последних. При этом указывается «плавающий» срок исполнения («выполнить в течение такого-то периода послеполучения указаний из штаб-квартиры»).
С учетом сказанного локальные планы лучше выпускать после утверждения планамероприятий по устранению замечаний вштаб-квартире. В них включают мероприятия также и по замечаниям, не вошедшимв сводный отчет (замечания локального характера). Все планы устранения замечаний (и для штаб-квартиры, и локальные) утверждаются генеральными директорами (иными аналогичными лицами) дочерних предприятий, согласовываются (под подпись) с руководителями функциональных направлений и отделов ВА предприятий.
Федеральный аудит позволяет оперативно выявлять и устранять риски одновременно во всех дочерних предприятиях. Очень важно обеспечить контроль качества работы отделов ВА со стороны департамента ВА.
Наделить соответствующими функциямиможно одного из его сотрудников, который будет контролировать качество формирования доказательной базы и оформления рабочих документов отделами ВА.
______________________________
1 Изложенная в статье методика проведения федерального аудита основана на опыте работы департамента внутреннего аудита ОАО «МегаФон». – Прим. ред.
